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Steuerliche Aspekte der Vererbung und Schenkung

Unentgeltliche Übertragungen von Vermögen in Form einer Vererbung oder Schenkung unterliegen der Erbschaft- und Schenkungsteuer. Diese ergibt sich aus dem Bewertungsgesetz sowie dem Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, das letztmals zum 01.01.2010 reformiert wurde. Darüber hinaus können bei bestimmten Formen der Ausgestaltung des Unternehmens sowie der Schenkung oder Vererbung zusätzlich Ertragsteuern anfallen. 

Erbschaft- und Schenkungsteuer als Teil der Gesamtbesteuerung

Vererbungen und Schenkungen werden steuerlich weitgehend gleich behandelt. Die Höhe der Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer ergibt sich über die Bemessungsgrundlage für das zu übergebende Vermögen, den sogenannten „steuerpflichtigen Erwerb“ und den Steuersatz. Der „steuerpflichtige Erwerb“ ergibt sich wiederum aus dem Steuerwert des Vermögens, den möglichen Steuerbefreiungen für Betriebsvermögen und Anteile an Kapitalgesellschaften sowie verschiedenen Freibeträgen.

Steuerwert des Vermögens lt. ErbStG und BewG
- Steuerbefreiung für Betriebsvermögen und Anteile an Kapitalgesellschaften
- Freibeträge
= Steuerpflichtiger Erwerb
X Steuersatz
= Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer

Tabelle 1: Ermittlung der Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer für Betriebsvermögen

Der Steuerwert von Betriebsvermögen und Anteilen an Kapitalgesellschaften ist seit dem 01.01.2009 am Marktwert eines Unternehmens ausgerichtet. Dieser kann über verschiedene Wege ermittelt werden. Der Marktwert von Anteilen an einem Unternehmen, das an der Börse gehandelt wird, ergibt sich aus dem Kurswert der Anteile. Wird ein geschenktes oder vererbtes Unternehmen hingegen nicht an der Börse gehandelt, so ist sein Wert vorrangig aus Verkäufen abzuleiten, die weniger als 1 Jahr zurückliegen. Ist auch dies nicht möglich, so ist der Wert durch ein Ertragswertverfahren oder andere übliche Methoden, die ein Erwerber zur Bemessung des Kaufpreises anwenden würde, zu ermitteln. Die Wertuntergrenze eines Unternehmens stellt die Summe der Einzelveräußerungspreise aller Wirtschaftsgüter dar.

Alternativ kann ein vereinfachtes Ertragswertverfahren zur Anwendung kommen. Dabei ergibt sich der Ertragswert aus der Multiplikation des durchschnittlichen korrigierten Gewinns der letzten drei Jahre mit einem Kapitalisierungsfaktor. Die Korrektur des Gewinns erfolgt dabei unter anderem durch eine gesonderte Ansetzung des Steuerwertes von nicht betriebsnotwendigem Vermögen sowie den Abzug eines angemessenen Unternehmerlohns und eines pauschalen Ertragsteueraufwands in Höhe von 30 Prozent. Der Kapitalisierungsfaktor wird aus der langfristig erzielbaren Rendite öffentlicher Anleihen (sogenannter Basiszins) sowie einem pauschalen Zuschlag in Höhe von 4,5 Prozent abgleitet.

  Durchschnittlicher korrigierter Gewinn der letzten 3 Jahre
X Kapitalisierungsfaktor
= Ertragswert
wobei: Kapitalisierungsfaktor = 1 / (Basiszins + 4,5%)

Tabelle 2: Ermittlung des Steuerwertes nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren

Die Steuerbefreiung für Betriebsvermögen und Anteile an Kapitalgesellschaften ist in erster Linie als sogenannter Verschonungsabschlag konzipiert, der grundsätzlich 85 Prozent beträgt. Dessen Gewährung ist jedoch von der Einhaltung einer Lohnsummenklausel abhängig. Der zufolge darf die Lohnsumme in den 5 Jahren nach der Übertragung des Unternehmens nicht 400% der durchschnittlichen Lohnsumme vor der Übertragung unterschreiten. Ansonsten wird der Verschonungsabschlag anteilig gekürzt. Der daraus resultierende geminderte Wert des Betriebsvermögens wird zudem um einen Abzugsbetrag in Höhe von maximal 150.000 Euro gekürzt.

Die dargestellten Steuerbefreiungen sind auf Übertragungen ganzer Betriebe, von Teilbetrieben, von Anteilen an Personengesellschaften sowie von Anteilen an Kapitalgesellschaften, an denen der Übergeber zu mehr als 25 Prozent beteiligt war, beschränkt. Darüber hinaus gilt es, eine Behaltensfrist von 5 Jahren sowie Einschränkungen in Bezug auf Verwaltungsvermögen zu beachten. Wird das Unternehmen innerhalb von 5 Jahren nach der Übertragung des Unternehmens unter anderem aufgegeben, verkauft oder durch den Verkauf wesentlicher Betriebsgrundlagen oder Überentnahmen verändert, so entfallen die Steuerbefreiungen rückwirkend zeitanteilig. Verwaltungsvermögen sind insbesondere vermietete Grundstücke, Anteile an Kapitalgesellschaften bis zu 25 Prozent sowie Wertpapiere und vergleichbare Forderungen. Diese sind zum Teil von den Begünstigungen ausgeschlossen. So sind Verwaltungsvermögen, die weniger als 2 Jahre zum Unternehmen gehören, nicht begünstigt. Eine Begünstigung entfällt zudem für Betriebsvermögen, die zu mehr als 50 Prozent aus Verwaltungsvermögen bestehen.

Alternativ kann es auch zu einer vollständigen Verschonung von Betriebsvermögen kommen, wenn eine Behaltensfrist von 7 Jahre erfüllt wird, die Lohnsumme in den 7 Jahren nach der Übertragung des Unternehmens nicht 700% der durchschnittlichen Lohnsumme vor der Übertragung unterschreitet und das Verwaltungsvermögen nicht mehr 10 Prozent des Betriebsvermögens ausmacht.

Vom steuerlichen Wert werden noch persönliche Freibeträge in Abzug gebracht. Diese können ebenso wie der Abzugsbetrag für Betriebsvermögen alle 10 Jahre genutzt werden. Die Höhe ist abhängig von dem Verwandtschaftsgrad zwischen Schenker und Beschenktem.

Verwandschaftsverhältnis Steuerklasse nach § 15 ErbStG Freibetrag in €
Ehepartner, eingetragene Lebenspartner I 500.000
Kinder und Stiefkinder sowie deren Nachkommen, falls erstere bereits verstorben sind I 400.000
Andere Enkel I 200.000
Urenkel, Eltern und Großeltern bei Erbschaft I 100.000
Eltern und Großeltern bei Schenkung II 20.000
Geschwister, Nichten und Neffen, Stiefeltern, Schwiegerkinder, Schwiegereltern und geschiedene Ehepartner II 20.000
Eingetragene Lebenspartner III 500.000
Alle übrigen Erwerber III 20.000

Tabelle 3: Freibeträge bei Schenkungen und Erbschaften

Der Satz der Erbschaft- und Schenkungsteuer liegt abhängig von der Höhe der Übertragung und Verwandtschaftsgrad zwischen 7 und 50 Prozent. Verbleibt Betriebsvermögen jedoch 7 Jahre beim Übernehmer, so wird der Übergang des Betriebsvermögens unabhängig von einem Verwandtschaftsverhältnis nahezu wie die Übertragung auf Angehörige der Steuerklasse I bewertet.

Steuerpflichtiger Erwerb (§ 10 ErbStG) bis € Steuerklassen
I II III
75.000 7% 15% 30%
300.000 11% 20% 30%
600.000 15% 25% 30%
6.000.000 19% 30% 30%
13.000.000 23% 35% 50%
26.000.000 27% 40% 50%
über 26.000.000 30% 43% 50%

Tabelle 4: Steuersätze nach Steuerklassen

Durch die gewährten Steuerbegünstigungen für Betriebsvermögen kann die Übergabe eines Unternehmens an einen Sohn bis zu einem Betriebsvermögen von 2.781.300 Euro steuerfrei erfolgen. Ein besonderes Risiko liegt jedoch in der Nachversteuerung, wenn Voraussetzungen für die Steuerbegünstigungen nicht eingehalten werden. Die Belastung durch Erbschaft- und Schenkungsteuer kann jedoch grundsätzlich durch einen frühzeitigen Beginn der Eigentumsübertragung in Form einer so genannten „vorweggenommenen Erbfolge“ gesenkt werden. Diese wird unter Ausnutzung der alle 10 Jahre nutzbaren persönlichen Freibeträge sowie des Abzugsbetrags auf Betriebsvermögen durch wiederholte Schenkungen umgesetzt, wobei die Schenkung mit verschiedenen Bedingungen versehen werden kann, die die Versorgung des Unternehmers zu Lebzeiten sicherstellen. 

Ertragsteuern als möglicher Teil der Gesamtbesteuerung

Einhergehend mit einer unentgeltlichen Übertragung eines Unternehmens kann ein Nachfolger die Buchwerte seines Vorgängers übernehmen und fortführen. Stille Reserven im Unternehmen, die sich aus dem Unterschied zwischen tatsächlichem Wert und Buchwert ergeben, werden nicht aufgedeckt, wodurch auch keine Ertragsteuern anfallen.

Allerdings kann insbesondere durch erbrechtliche Vereinbarungen oder eine Betriebsaufspaltung doch eine Ertragsteuerschuld entstehen. So können innerhalb einer erbrechtlichen Vereinbarung Ausgleichzahlungen zwischen Erben vorgesehen sein, die ertragsteuerpflichtig sind. Zudem kommt es regelmäßig vor, dass Unternehmer, die ihr Unternehmen in eine Betriebs- und eine Besitzgesellschaft aufgespalten haben, innerhalb der Nachfolgeregelung Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung (sachliche Verflechtung, persönliche Verflechtung) auflösen. Dadurch werden stille Reserven im Unternehmen aufgedeckt, für die Ertragsteuern zu entrichten sind.